3. Регистры бухгалтерского учета по счетам: 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - журналы-ордера № 6 (по суммам НДС, предъявленным поставщиками - с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»), № 7 (по суммам НДС, уплаченным из подотчетных сумм - с кредита счета71 «Расчеты с подотчетными лицами»), № 8 и ведомость аналитического учета к нему (по суммам НДС, уплаченным разным дебиторам и кредиторам - с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).
Вышеназванные регистры бухгалтерского учета ведутся при журнально-ордерной форме счетоводства. При использовании формы учета предназначенной для субъектов малого предпринимательства записи по вышеназванным счетам ведутся в Книге (журнале) учета хозяйственных операций, ведомости учета денежных средств и фондов формы В-4, ведомость учета расчетов и прочих операций формы В-5. При ведении бухгалтерского на учета на персональный ЭВМ необходимы машинограммы по вышеназванным счетам.
4. Регистры бухгалтерского учета по счету 68 «Расчеты с бюджетом». При журнально-ордерной форме счетоводства это журнал-ордер № 8 и ведомость аналитического учета к нему. При использовании формы учета предназначенной для субъектов малого предпринимательства или при использовании для ведения бухгалтерского учета персональной ЭВМ это вышеназванные регистры бухгалтерского учета.
5. Бухгалтерский баланс и Расчеты (налоговые декларации) по налогу на добавленную стоимость.
При уклонении от уплаты налога на добавленную стоимость с одновременным использованием обоих способов, т.е. путем сокрытия или занижения выручки от реализации и завышения сумм НДС, уплаченных поставщикам и предъявленных к уменьшению платежей по этому налогу в бюджет, необходимо обеспечить изъятие и представление на экспертизу документов, регистров бухгалтерского учета и отчетность, названные для обоих способов совершения преступления.
При расследовании уголовных дел связанных с уклонением от уплаты налога на прибыль можно встретить, как было отмечено выше, два способа - сокрытие от учета или занижение выручки от реализации продукции (работ, услуг) или завышение затрат, связанных с их производством и реализацией.
В том случае, когда уклонение от уплаты налога на прибыль связано с сокрытием от учета или занижением выручки от реализации продукции (работ, услуг), то для экспертизы потребуются все документы, регистры бухгалтерского учета и отчетность, названные выше для производства экспертизы по уклонению от уплаты налога на добавленную стоимость, совершенному тем же способом.
Что же касается уклонения от уплаты налога на прибыль путем завышения затрат связанных с производством и реализацией продукции, то перечень документов, необходимых для производства экспертизы может быть различным, в зависимости от отрасли и направления деятельности организации в отношении руководителей которой производится расследование.
Так, например, проведенной проверкой соблюдения налогового законодательства было установлено, что ТОО «А.», среди прочих нарушений, необоснованно списал на затраты производства 89 166, 6 тыс. рублей, как оплату ООО «П.» за изготовление полиграфической продукции (фирменные бланки и др.). Необоснованность списания этой суммы на затраты была выявлена при встречной проверке, в ходе которой установлено, что фактически, на указанную сумму ТОО А. приобрело у ООО «П.» три легковых автомобиля Волга ГАЗ-31029, которые затем были реализованы частным лицам. Прибыль от этой реализации составила 7541,7 тыс. рублей.
В данном случае, для производства экспертизы необходимы документы не только ТОО «А.», но и документы ООО «П.» В частности необходимы документы ООО «П.» на отпуск легковых автомобилей представителям ТОО «А.» - это могут быть накладные, счета-фактуры и другие подобные документы, в которых имеется подпись в получении автомобилей представителя ТОО «А.», доверенность на получение материальных ценностей, выданная этим же ТОО. Кроме того необходимы регистры бухгалтерского учета ООО «П.», в которых отражены операции по реализации автомобилей данному ТОО.
С другой стороны необходимы и документы, изъятые в ТОО «А.». К таким документам относятся: подложные накладные на получение полиграфической продукции от ООО «П.», подписи в получении и отпуске продукции в которых позволят установить круг лиц, причастных к преступлению; регистры бухгалтерского учета, записи в которых будут подтверждать незаконность списания сумм, якобы уплаченных за изготовление полиграфической продукции, на издержки производства; бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, для подтверждения того, что операции по незаконному списанию на издержки производства нашли отражение в финансовой отчетности; расчеты по налогу на прибыль, для того, чтобы подтвердить занижение прибыли на сумму необоснованного завышения издержек производства.
Исходя из конкретных обстоятельств, подлежащих установлению по уголовному делу, может возникнуть потребность и в некоторых других документах первичного учета.
В целом можно отметить, что умышленное, а не ошибочное, завышение затрат может быть установлено, как правило, только с помощью встречной проверки, взаимного контроля документов, а также инвентаризации. Поэтому для экспертизы потребуются документы не только проверяемой организации, но и документы организаций, с которыми проводилась встречная проверка. Такие документы могут быть, как отмечалось выше различными. Вместе с тем, можно сказать, что в любом случае для производства экспертизы потребуются регистры бухгалтерского учета издержек производства и обращения организации, в которой завышены эти издержки. При журнально-ордерной форме бухгалтерского учета - это журнал-ордер № 10 и ведомости аналитического учета к нему; при использовании регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства - это Книга (журнал) учета хозяйственных операций, ведомость учета затрат на производство ф. № В- 3; при компьютерных технологиях бухгалтерского учета это соответствующие машинограммы по счетам учета издержек производства и обращения - 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Издержки обращения». Записи в вышеназванных регистрах по упомянутым счетам бухгалтерского учета могут служить подтверждением необоснованного завышения издержек производства и обращения.
Кроме того в любом случае для экспертизы необходимы бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, а также расчеты по налогу на прибыль.
Что же касается документов первичного учета, необходимых для производства экспертизы, то их перечень должен определяться в каждом конкретном случае. Например, если имело место завышение затрат по оплате каких-либо услуг сторонних организаций, то необходимы документы по оплате таких услуг, а также материалы встречной проверки с организациями, которым оплачено за услуги. Встречная проверка позволит установить, могла ли данная организация оказывать услуги, за которые ей оплачено, а также определить фактический объем оказанных услуг.
Наряду с судебно-экономическими экспертизами по уголовным делам в отношении должностных лиц коммерческих организаций, нередко проводятся судебно-экономические экспертизы по уголовным делам в отношении предпринимателей без образования юридического лица.
Следственная практика показывает, что уклонение от уплаты налога с доходов предприниматели совершают, как и юридические лица от уплаты налога на прибыль, путем завышения затрат или занижения выручки от реализации, или сочетая оба эти способа.
Рассмотрим некоторые примеры из практики работы УФСНП по Н-ской области.
Проверкой соблюдения налогового законодательства предпринимателем без образования юридического лица М. установлено, что за выполненные им работы по восстановлению дорожного покрытия заказчик рассчитался двумя автомобилями ГАЗ-3102. В декларации о доходах, полученных в 1996 году М. стоимость этих автомобилей как дохода не отразил, таким образом он уклонился от уплаты налога в сумме 22 998 698 рублей. Следует отметить, что уклонение от уплаты налога выявлено только в результате встречной проверки с продавцом автомобилей.
В данном случае установить сумму заниженной выручки было относительно не сложно, поскольку имелись документы, подтверждающие факт получения автомобилей и их стоимость. Намного сложнее установить сумму неуплаченного налога на доходы физических лиц в том случае, когда отсутствуют документы, однозначно подтверждающие сумму сокрытого от учета валового дохода (выручки от реализации).
Так, проверкой соблюдения налогового законодательства предпринимателем И. установлено, что согласно первичных документов им в 1996 году было закуплено товаров сумму 2 754 723 961 рубль, которые в последствии были реализованы. Операции по закупке товаров и их реализации в тетради учета доходов и расходов, а также в декларации о доходах предприниматель не отразил.
Как следовало из представленной в налоговую инспекцию декларацию, предприниматель при реализации других товаров устанавливал наценку в среднем 4 процента, и, исходя из этой величины, был определен доход от реализации товаров.
Сотрудник отдела налоговых проверок УФСНП, полагал, что при отсутствии документов, подтверждающих цену реализации, будет правильным определить доход методом аналогии. Он рассчитал сумму сокрытого от учета дохода применив 4 процента к сумме закупленных и не отраженных по учету товаров - 2 754 723 961 рубль. Таким образом он определил размер сокрытого от учета налогооблагаемого дохода в сумме 110 188 958 рублей и сумму заниженного налога - 32 206 135 рублей.
Другой подобный пример. Проверкой соблюдения налогового законодательства предпринимателем С. было установлено, что согласно записей в тетради учета доходов и расходов и в поданной им декларации, величина торговой наценки составляла 1 процент. Вместе с тем, в 1996 году было проведено три контрольных проверки районной налоговой инспекцией, которыми установлено, что величина фактически применяемой им торговой наценки колебалась от 7 до 22 процентов, а в среднем составляла 14 процентов. Применив метод аналогии сотрудник отдела налоговых проверок УФСНП установил, что сумма сокрытого дохода составляет (за вычетом отраженного в декларации) 976 312 747 рублей, а сумма недоплаченного налога - 335 349 461 рубль.
Подобные примеры можно продолжать. Общее, что их объединяет - это отсутствие документов, подтверждающих величину выручки от реализации товаров. Однако, это вполне закономерно, поскольку известно, что в розничной торговле документы на реализацию товаров не составляются. Следовательно метод документального контроля в данном случае применять не имеет смысла.
Следует отметить, что метод аналогии при расчете суммы неуплаченного налога может быть пригодным только в гражданском процессе, где бремя доказательства лежит на самом налогоплательщике. Что же касается уголовного процесса, где бремя доказательства лежит на обвинении, то применение метода аналогии спорно, поскольку не всегда суд принимает в расчет суммы исчисленные по аналогии.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17
