ГЛАВА 4. МЕТОДИКА И ВОПРОСЫ ИССЛЕДОВАНИЯ
судебно-бухгалтерской экспертизы
Как ранее было отмечено, методика судебно-бухгалтерская экспертиза отвечаеттребованиям уголовно-процессуального закона по всестороннему и объективному исследованию обстоятельств дела. Исследование документов бухгалтерского учета, других материалов дела должно быть проведено таким образом, чтобы дать полные исчерпывающие ответы на вопросы, поставленные перед экспертом-бухгалтером следователем, судом. достигается это совокупностью следующих методов:
1.анализ фактов финансово-хозяйственной деятельности проводится с целью определения фактических результатов финансово-хозяйственной деятельности исследуемой организации, выявления недостоверных данных в отчетности, представленной государству, и в документах, являющихся основанием для учета и отчетности;
2.объективность и полнота выражаются в исследовании всех имеющихся в материалах уголовного дела сведений, относящихся к предмету экспертизы, строгом соответствии выводов из исследования имеющихся сведений;
3.логические взаимосвязи заключаются в причинно-следственной связи между распоряжением имущества, несоответствии сведений в документах, учете и отчетности фактическим операциям и результатам финансово-хозяйственной деятельности и материальными последствиями деяний для собственников имущества и государства;
4.материальные последствия определяются в виде части доходов и других денежных средств, не использованных для осуществления деятельности организации и (или) не поступивших государству в виде налогов.
"С целью удовлетворения потребностей правосудия методика судебно-бухгалтерская экспертиза состоит из следующих элементов:
–анализ достаточности для дачи заключения объектов исследования, имеющихся в материалах уголовного дела;
–экономический анализ сведений, относящихся к предмету экспертизы;
–сопоставление результатов экономического анализа с данными бухгалтерского учета и отчетности организации, выявление отклонений;
–анализ отклонений и определение фактических показателей реализации продукции (товаров, работ, услуг), прибыли от реализации, валового дохода от торгово-закупочной деятельности в абсолютных значениях;
–определение механизма несоответствия первичных документов, бухгалтерского учета и отчетности фактическим операциям и показателям;
–определение налогов, не уплаченных в бюджетную систему, в причинно-следственной связи с механизмом несоответствия первичных документов, бухгалтерского учета и отчетности фактическим операциям и показателям"[41].
Выводы из исследования должны строго соответствовать всем имеющимся сведениям, относящимся к предмету экспертизы.
Конкретное использование при расследовании и судебном рассмотрении уголовного дела специальных знаний эксперта-бухгалтера определяется содержанием вопросов, предлагаемых на его разрешение.
Вопросы, которые могут быть поставлены перед экспертом определяются в пределах компетенции. Большой спор идет о том, указывать ли в заключении о том, кто является материально ответственным лицом за недостачу имущества, допущены ли каким-либо при осуществлении бухгалтерского учета нарушения и т.п. Такие вопросы решаются или отрицательно, или же авторы прибегают к различным словесным ухищрениям, избегая употребление слов "нарушение", "ответственность". Важно, чтобы эксперт-бухгалтер, не выходя за пределы своей компетенции, не пытался решать юридические вопросы о виновности тех или иных лиц и чтобы его значение основывалось на соответствующих материалах бухгалтерского учета и нормативных актах, определяющих порядок ведения такого учета. Причем, как известно, установление по данным бухгалтерского учета лиц, принявших на себя по документам материальную ответственность за имущество, еще не означает, что во всех случаях они будут нести уголовную ответственность за его недостачу. Решение последнего вопроса относится исключительно к компетенции следователя (суда).
На практике встречаются случаи постановки перед экспертом-бухгалтером вопросов, выходящих за пределы его компетенции. Их можно разбить на две основные группы: 1) юридические вопросы, которые может решить только следователь (суд), например, подтверждает ли это экспертиза выводы ревизии о сумме похищенных денежных средств; 2) вопросы неюридические, но и не относящиеся к бухгалтерскому учету[42].
Правильная постановка вопросов зависит от предмета и задач бухгалтерской экспертизы и компетенции эксперта. В свою очередь, результаты работы эксперта-бухгалтера во многом определяются поставленными вопросами. Поэтому их необходимо рассмотреть подробно.
Конкретное формулирование вопросов зависит от материалов рассматриваемого дела, и поэтому правильно будет говорить лишь об общей характеристике вопросов, которые можно оставить перед экспертом бухгалтером.
Следует иметь ввиду, что приводится характеристика наиболее распространенных вопросов, но перед экспертом-бухгалтером могут ставиться другие вопросы, выходящие за пределы этих общих характеристик, но они не должны выходить за пределы компетенции эксперта.
1)Вопросы, относящиеся к определению суммы и периодов образования недостачи и излишков денежных средств или товаро-материальных ценностей, к расшифровке ее, а также к установлению по данным бухгалтерского учета материально ответственных лиц.
Иногда эксперт-бухгалтер может расшифровать недостачу, используя чисто бухгалтерские данные. Он в состоянии указать в каких размерах она слагается из денежных средств, тары, материальных ценностей и к каким конкретно операциям относится. Нередко эксперт может установить, что недостача образовалась в более ранний период, чем обнаружена, что очень важно для расследования. При этом он обычно прибегает к приемам восстановления количественного учета или контрольного сличения.
Следователь вправе ставить вопросы:
–каков размер недостачи (излишков), образовавшихся к какому-то моменту на данном объекте, в натуральном и суммированном выражении;
–в какой сумме должны выражаться излишки денег в данном торговом предприятии при условии продажи таких-то товаров по таким-то ценам за конкретный период?[43]
Недостачи и излишки устанавливаются путем проведения ревизии. Нередко эксперту-бухгалтеру приходится проверять правильность установленной суммы недостачи по материалам ревизии. При этом он проверяет не только правильность подсчетов, произведенных ревизором, но и соблюдение им соответствующих правил проведения ревизии.
–За какой период образовалась недостача (излишки)?
Для решения вопросов относительно факта образования недостачи или излишков эксперту предоставляются документы, отражающие возложение материальной ответственности на отдельное лицо, движение материальных енностей и их наличие на определенный период времени. Например, применительно к магазину: акт ревизии с объяснениями проверяемых лиц, приказы о зачислении на должности с материальной ответственностью, договоры администрации с материально ответственными лицами, товарные отчеты с приложениями в виде приходных и расходных документов, инвентаризационные ведомости, журналы по счетам "Касса" и "Товары".
–Каковы причины образования недостачи, не являются ли ими нарушения порядка учета/неправильное оприходование или списание в расход/либо естественная убыль, сверх нормативные потери в процессе хранения, необоснованная пересортица, изъятие материальных ценностей?
–Каковы причины образования излишков, не являются ли ими неоприходование материальных ценностей, списание в расход невыбывших ценностей, необоснованная пересортица?
–Правильно ли в данном случае произведен зачет недостачи (например, за счет пересортицы материальных ценностей)?
Эксперт-бухгалтер решает вопрос о правильности зачета недостачи излишками на основе нормативных актов, регламентирующих такой зачет.
При затруднении с оценкой свойств подвергшихся пересортице, обусловившей недостачу и излишки эксперту-бухгалтеру может потребоваться экспертное заключение о сопоставимости свойств объектов возможного зачета, данное лицом, сведущим в соответствующей области знания – производстве, строительстве, товароведении и др.
–Кто является материально ответственным за данную недостачу?
В этом случае надлежит раз подчеркнуть,что не следует смешивать суждения эксперта по вопросу о том, кто принял подотчет имущество и кто является материально ответственным лицом за установленную недостачу, с решением следователем вопроса о том, кто должен быть привлечен к уголовной ответственности за преступление в результате которого образовалась недостача.
2)Вопросы связанные с проверкой правильности отказа бухгалтерии или ревизора в принянтии документов, представленных материально ответственным лицом.
Они возникают в связи с названными обстоятельствами. По многим данным бухгалтерия, а если проводилась ревизия, - ревизор отказываются принимать документы, представленные материально ответственным лицом. Эксперт-бухгалтер на основе анализа документов и соблюдения правил бухгалтерского учета может дать заключение о правильности или неправильности отказа в принятии документов.
3)Вопросы, которые помогают установить сумму ущерба, причиненного действиями определенных лиц.
Вокруг этого вопроса ведется широкая полемика. В частности, входит ли в компетенцию эксперта-бухгалтера установление суммы ущерба. "Материальный ущерб как отражение неблагоприятных изменений в хозяйственных средствах предприятия, наступивших в результате преступления - категория материальная. В связи с этим, он как последствие волевой деятельсности, связанной с материальными средствами, находит отражение в бухгалтерском учете предприятия в виде позитивных или негативных следов. Те и другие могут быть обнаружены и исследованы экспертом на основе специальных познаний с использованием методик, разработанных именно в этих целях. Задача эксперта в данном случае состоит в том, чтобы найти объективный метод получения достоверных знаний о факте – материальном ущербе, получить эти знания в установленном законом порядке и довести их до следователя. Его же задача – критично оценить полученное доказательство в совокупности с другими фактическими данными о материальном ущербе и на их основе сделать вывод о наличии либо отсутствии преступного деяния и его квалификации"[44].
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15
